低解約返戻金型保険商品の評価見直しについて

　令和３年４月２８日、国税庁から「所得税基本通達の制定について」（法令解釈通達）の一部改正（案）（保険契約等に関する権利の評価）に対する意見公募（令和３年５月２７日まで）が公表されました。

　これは、令和元年７月８日以降に締結した法人税基本通達９－３－５の２（定期保険等の保険料に相当多額の前払部分の保険料が含まれる場合の取扱い）に基づく契約につき、本年７月１日以後に契約者変更した場合の所得税基本通達３６－３７（保険契約等に関する権利の評価）の取扱いを遡及して変更するものです。

　最近の一部の保険会社に見られた、行き過ぎた節税話法による保険募集に歯止めをかけるものとなります。

１．問題の所在

　保険契約者は、約款により、契約上の権利のすべてを第三者に継承させることができ、移転価格は時価（所得税基本通達３６－３７により、未経過保険料や積立配当金を含んだ解約返戻金の額）とされます。今回の見直しは、所得税基本通達３６－３７へのただし書の追加の形をとります。

　問題になったのは、契約当初から一定期間の解約返戻金の額が低く設定されている法人契約の「低解約返戻金型逓増定期保険」です。法人で契約後数年間、低解約返戻期間のうちに保険料を支払い、その後、保険契約者の地位を法人から個人に変更します。この時点では、法人が支払った保険料と比較して低い金額での変更になります。その後個人として保険料を支払い、低解約返戻期間終了後に契約を解約します。この時点で個人が受け取る解約返戻金の額は大きく跳ね上がっています。

　過去、この保険につき、国税庁と外資系保険会社顧客との間で争いがありました（平成２７年４月２１日国税不服審判所裁決（東裁（所）平２６第９６号、裁決事例集９９号参照）。

　ただ、この時は解約した個人が必要経費にできるのは一時金を受け取った個人が自ら負担して支出したといえる金額、すなわち「法人から個人に契約者変更した時の解約返戻金の額＋個人で支払った保険料の合計額」であり、「法人が支払った保険料＋個人が支払った保険料の合計額」ではないことが争点とでした。移転価格を時価にする点については、他に評価方法がなかったためか、所得税基本通達３６－３７による解約返戻金の額である点はそのまま準用されました。

２．具体的には？
　
　問題とされた保険の保険料は、通達により、最高解約返戻率により保険料の一定割合を資産計上します。例えば、最高解約返戻率７０％超８５％以下の場合、保険期間の当初４０％相当期間は保険料の６０％相当額を資産計上しますが、解約返戻金の額とは乖離が発生します。

　　（例）年間保険料１０００万円、最高解約返戻率７０％超８５％以下

　　　　　　　　　解約返戻金額　　　　　　　資産計上額
　　１年目　　　　　０万円（０％）　　　　　６００万円　
　　２年目　　　　２０万円（１％）　　　　１２００万円
　　３年目　　　　６０万円（２％）　　　　１８００万円
　　４年目　　　１２０万円（３％）　　　　２４００万円⇒契約者変更
　　５年目　　４２５０万円（８５％）　　　　　　０万円

　法人から個人に、４年目の保険料支払後、解約返戻金の額１２０万円で契約者変更します。この場合、個人は時価での変更なので課税はされません。

　法人は資産計上額２４００万円－変更価額１２０万円＝２２８０万円が雑損失となり、過去４年間で１６００万円を損金算入してきたので合計３８８０万円、支払った保険料４０００万円の９７％を損金に算入することになります。

　その後、５年目に個人で保険料１０００万円を支払った後に解約すると、個人の一時所得の額は、４２５０万円－（１２０万円＋１０００万円）－特別控除５０万円＝３０８０万円となり、その２分の１の１５４０万円が他の所得と合わせて課税対象となります。

　個人は１１２０万円の支出で４２５０万円の解約返戻金を取得し、かつ、一時所得なので課税面でも優遇されていました。

　このように、法人は支払った保険料の大部分を損金にし、個人は２分の１課税の形で有利に法人から利益移転を受けていました。